Расходы на НИОКР и особенности их бухгалтерского и налогового учета

Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Расходы на НИОКР и особенности их бухгалтерского и налогового учета». Также Вы можете бесплатно проконсультироваться у юристов онлайн прямо на сайте.

В соответствии с действующим законодательством при выполнении каких-либо научно-исследовательских работ исполнитель должен в обязательном порядке провести соответствующие исследования, а если речь идет о необходимости проведения технологических или же опытно-конструкторских работ – проводится разработка образца нового изделия с заполнением всей необходимой конструкторской документации на продукт или используемые технологии, после чего заказчик берет на себя обязательство по принятию и оплаты выполненной работы.

Договор на выполнение НИОКР должен оформляться в письменной форме с охватыванием как полного цикла проводимого исследования, так и отдельных его элементов. Любые риски, которые могут быть связаны с невозможностью исполнения условий договора на выполнение подобных работ, будет нести только заказчик, если другое условие не предусматривается действующим законодательством или условиями составленного соглашения.

Если компания занимается самостоятельным проведением НИОКР, то в таком случае работы должны в обязательном порядке регистрироваться во Всероссийском информационном центре в соответствии с правилами, прописанными в Приказе Министерства науки России №125, изданного 17 ноября 1997 года.

В случае нарушения этого порядка на организацию накладывается административный штраф, сумма которого находится в диапазоне 1000-2000 рублей для должностных лиц, и 10000-20000 – для юридических лиц.

Расходы на НИОКР и особенности их бухгалтерского и налогового учета

Любые расходы налогоплательщика, связанные с проведением НИОКР, признаются для целей налогообложения только после окончания проведенных работ и, соответственно, подписания соответствующего акта приемки результатов. Все эти расходы должны равномерно вноситься в число остальных расходов на протяжении трех лет в том случае, если указанные разработки или исследования в дальнейшем будут использоваться в процессе изготовления или продажи товарной продукции. Данная процедура проводится 1-го числа месяца, идущего за тем, когда закончилось проведение исследований.

Расходы налогоплательщика на исследовательские работы, которые проводились с целью разработки новой или усовершенствования уже существующей технологии, а также для разработки новых видов материалов или сырья, не давшие положительного результата, также должны включаться в число остальных расходов равномерно на протяжении трех лет в размере, который не должен быть более 70% фактически затраченных средств.

Если проведение НИОКР является основной деятельностью организации, любые расходы на эти работы будут подразумеваться как затраты на ведение деятельности, направленной на получение прибыли.

Учет расходов на НИОКР ведется в соответствии с ПБУ 17/02, который посвящен этим расходам. Подобные затраты могут учитываться на счете 04, но только в том случае, если их сумма уже точно установлена и может быть подтверждена соответствующими документами, вследствие чего результаты могут использоваться и демонстрироваться с целью получения экономической выгоды.

Расходы на проведение НИОКР могут списываться каждый месяц, начиная с 1-го числа того месяца, который идет за началом использования полученных результатов. Точный срок списания компания может определить полностью самостоятельно, но в любом случае эта процедура не может проводиться более пяти лет. Налоговый учет предусматривает списание расходов на НИОКР единовременно в том периоде, в котором завершилось проведение таких исследований и разработок.

Сама по себе процедура списания осуществляется линейным способом или же путем списания расходов в соответствии с объемом продукции, но в любом случае выбор способа делается один раз, и в дальнейшем уже используется на протяжении всего срока эксплуатации полученных результатов.

Основываясь на правилах, прописанных в подпункте 2.3 пункта 1 статьи 346 НК РФ расходы на НИОКР также могут учитываться при использовании налоговой базы УСН-15%. При этом стоит отметить, что действующее законодательство не включает в себя каких-либо пояснений того, в каком порядке нужно признавать подобные расходы в процессе расчета упрощенного налога, поэтому руководствоваться нужно теми же принципами, которые предусматриваются в случае стандартного расчета налога на прибыль.

Что входит в расходы на НИОКР и как они учитываются

Компания «Гранит» в декабре 2020 года самостоятельно провела НИОКР, в то время как промежуток времени, на протяжении которого фиксировалось полезное применение результатов, составляет 2 года.

При этом компании потребовались следующие расходы для проведения всех процедур:

Закупка материалов	120000 рублей.
Амортизация основных средств и специального оборудования	10000 рублей.
Зарплата сотрудников, привлеченных к проведению НИОКР	70000 рублей.
Внесение выплат в различные внебюджетные фонды	10000 рублей.

В такой ситуации бухгалтеру нужно будет указать следующие проводки:

Дб 08, Кт 02	Списание суммы амортизации основных средств и специального оборудования.
Дб 08, Кт 10	Списание затрат, выделенных на приобретение используемых материалов.
Дб 08, Кт 70	Списание затрат, выделенных для выплаты зарплаты всем работникам, которые были привлечены к НИОКР.
Дб 08, Кт 69	Списание суммы, которая была отправлена в различные внебюджетные фонды.
Дб 04, Кт 08	После сбора всех понесенных затрат на счете 08, а также начала использования результатов исследований в производственном процессе, нужно будет составить отдельную проводку: Указание расходов, которые непосредственно связаны с НИОКР, на сумму 210000 рублей / 24 месяца.

Для того, чтобы провести процедуру инвентаризации затрат, выделенных для проведения НИОКР, нужно:

1. Определить сумму фактических затрат, которые потребовались в процессе проведения тех или иных этапов работы или всех процедур в целом, сопоставляя их с информацией, указанной в синтетическом и аналитическом бюджетном учетах.
2. Установить фактическое наличие расходов на НИОКР и основные характеристики проведенных работ, а также указать всевозможные незаконченные или прекращенные процедуры и степень освоения авансов, выданных исполнителю.
3. Провести проверку того, используются ли экспериментальные устройства или же какие-либо опытные образцы, макеты, блоки и другие виды основных средств при проведении НИОКР, если они были оплачены за счет самого заказчика.
4. Подготовить рекомендации о том, какие можно принять решения с целью дальнейшего использования объекта инвентаризации.

Дополнительным нормативным документом по вопросам отражения НИОКР является правительственное Постановление от 24.12.2008 г. №988. В нем приведен список исследований и разработок, которые относятся к прочим затратам. Присутствующие в перечне работы предприятия признают после выполнения задания в периоде фактического завершения всех мероприятий по нему. В учете эти затраты показываются с увеличивающим коэффициентом, равным 1,5. После завершения исследовательских действий организация должна не только показать понесенные затраты в учете, но и подать в ФНС отчет о проведенных ею НИОКР.

Порядок признания, отражения и списания расходов, связанных с НИОКР, утвержден ПБУ 17/02. Затраты аккумулируются на 08 счете. Чтобы расходы были приняты к учету предприятием, необходимо соблюсти ряд условий:

• точную сумму осуществленных трат возможно идентифицировать;
• все суммы по расходам имеют документальное подтверждение;
• полученные в результате НИОКР итоги обладают способностью приносить выгоду в перспективе;
• результаты работ можно показать окружающим путем проведения демонстрационных мероприятий.

После окончания формирования суммы затрат на 08 счете стоимостная оценка переносится на 04 счет и появляется статус нематериальных активов. Это возможно только в том случае, если у организации имеются юридические основания считать актив своим (если патент или свидетельство не были получены, то затраты будут показаны как расходы на НИОКР). При создании нового актива его стоимость списывается посредством регулярных амортизационных отчислений. При отсутствии прав признания результатов разработок в качестве НМА расходы постепенно переводятся на затратные счета с 04 счета. Продолжительность периода переноса затрат на расходы для каждого предприятия устанавливается индивидуально и закрепляется учетной политикой.

К СВЕДЕНИЮ! Если критерии признания расходов на НИОКР не соблюдены в полном объеме, то затраты должны быть показаны в оборотах по счету 91.

В налоговом учете действует правило единовременного списания расходов на НИОКР после окончания работ. В бухгалтерском учете расходы начинают включать в состав затрат на НИОКР, если появились признаки получения экономической выгоды в будущем от разрабатываемого актива:

• технически завершить исследование или получить желаемый результат разработок возможно;
• имеются варианты практического применения итогов работы;
• у предприятия гарантированно хватит ресурсов для завершения проекта;
• для изделий, производимых с помощью результатов исследований или разработок, существует рынок сбыта;
• благодаря новым активам могут быть решены внутренние проблемы или задачи учреждения;
• затраты могут быть подсчитаны и обоснованы.

СПРАВОЧНО! Отличие налогового учета от бухгалтерского в отношении НИОКР в том, что по стандартам НК РФ затраты на исследовательскую деятельность и проведение разработок могут быть признаны даже в том случае, если желаемого результата добиться не удалось.

Списание расходов, напрямую связанных с осуществлением НИОКР, может происходить с применением линейного метода или способа списания в пропорции к выпускаемой продукции. Амортизация должна учитывать общий срок полезной эксплуатации, но нельзя, чтобы период списания превышал 5 лет. Амортизационные отчисления формируются с первого дня месяца, который следует за месяцем перевода расходов на НИОКР в статус нематериального актива.

Бухучет предполагает обособленное отражение на счетах затрат по НИОКР. Аналитика ведется в разрезе видов исследований и типов разработок. Все производимые затраты разрешается инвентаризировать. До того как начать контрольный подсчет расходов, проверка должна затронуть договорную документацию, касающуюся НИОКР (в части приобретенных материальных ресурсов, покупки нефинансовых активов для обеспечения рабочего процесса).

Типовые корреспонденции счетов по учету разных расходов по проводимым НИОКР предполагают участие в них активного 08 счета. В его дебете накапливаются понесенные компанией затраты. После окончания всех мероприятий и полной готовности актива к эксплуатации его стоимость, фактически сформированную на 08 счете, переводят в дебет 04 счета.

В процессе разработки или исследовательских работ в учете могут использоваться такие типовые записи:

• Д08 – К02 — в момент списания амортизации задействованного оборудования и основных средств специального назначения;
• Д08 – К10 — при списании стоимости материальных ресурсов, которые понадобились отделу, занимающемуся НИОКР;
• Д08 – К70 — в сумме начисленного заработка работникам, которые трудятся над усовершенствованием продукции или созданием новых моделей и технологий;
• Д08 – К69 – отражаются страховые взносы, без которых невозможно начислить и выплатить зарплату на законных основаниях наемному персоналу.

Когда затраты все были собраны на 08 счете, продукт разработок готов и его можно внедрять в производство или систему управления компаний, счет 08 кредитуется, а счет 04 дебетуется при указании субсчета «Результаты НИОКР». После получения патента или свидетельства результат разработок становится нематериальным активом и переводится с субсчета с результатами НИОКР на субсчет НМА на 04 счете.

Если расходы на работу разработчиков и исследователей не привели к ожидаемым результатам, эффект признается отрицательным. Внесенные суммы на нереализованные в соответствии с ожиданиями разработки списываются проводкой Д91.2 – К08.

НИОКР: бухгалтерский и налоговый учет 2017

1. НИОКР как нематериальный актив. Порядок бюджетного финансирования НИР и ОКР в сфере ГОЗ
2. Общий порядок регулирования бухгалтерского учета НИОКР по российским стандартам
   • ПБУ 17 / 02 «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы»: основные положения, классификация, документальное оформление НИР, ОКР и ТР
   • Рекомендации НРБУ БМЦ (Р-14 / 2011 «Исключительные права как критерий признания НМА»; Р-12 / 2011 «Признание затрат на НИОКР»)
   • Новый ФСБУ «Нематериальные активы» с 2020 года (на смену ПБУ 17 / 02 и ПБУ 14 / 2007): что и как изменится в учете
3. Особенности калькулирования цены НИР и ОКР в сфере ГОЗ
   • Базовые НПА (ПП РФ от 02.12.2017 № 1465, новая редакция Приказа Минпромэнерго № 200): разъяснения эксперта
   • Затратный метод расчета цены НИР и ОКР. Возможности использования аналогового метода расчета цены
   • Методы индексации базовой цены
   • Калькулирование цен на НИОКР, срок выполнения которых превышает один год
4. Состав затрат, включаемых в цену НИР и ОКР для целей ГОЗ
   • Затраты на изделие собственного производства
   • Затраты на оплату труда
   • Затраты на подготовку и освоение производства, на спецоборудование для научных экспериментальных работ
   • Затраты на работы (услуги), выполняемые сторонними организациями
   • Внепроизводственные расходы. Учет ОХР и ОПР. Особенности учета расходов на АУП
5. Особенности организации раздельного учета результатов ФХД при выполнении НИОКР по ГОЗ
   • Новые правила ведения раздельного учета результатов ФХД при выполнении ГОЗ в свете ПП РФ от 04.05.2018 № 543
   • Требования к ведению раздельного учета результатов ФХД по каждому ГОЗ
   • Понятия и структура ресурсов контракта
   • Правила заполнения отчета о целевом использовании ресурсов по ГОЗ
6. Элементы учетной политики по НИОКР для целей ГОЗ на предприятии оборонного комплекса
7. НДС при выполнении НИОКР для целей ГОЗ: порядок, сложные ситуации
   • Признаки НИОКР по критериям их отнесения к товарам, работам, услугам. Как классификация влияет на исчисление НДС
   • Основания, по которым отдельные виды НИОКР освобождаются от обложения НДС (ст. 149 НК РФ)
   • Документы, подтверждающие право на освобождение от уплаты НДС при выполнении НИОКР
   • Порядок освобождения НИР и ОКР в сфере ГОЗ от НДС. Отдельные вопросы применения налоговых вычетов
   • Споры из норм об освобождении НИОКР от НДС
   • Особенности исчисления НДС при реализации НИР и ОКР в сфере ГОЗ
   • Правила ведения раздельного учета облагаемых / необлагаемых операций. Порядок отнесения сумм НДС на затраты. Изменения в части формирования расходов на НИОКР, правило 5% для ведения раздельного учета по НДС
   • Субсидии из бюджета: восстановление входного НДС
   • НДС при реализации интеллектуальных прав на НИОКР
8. Налог на прибыль по НИОКР для целей ГОЗ
   • НМА в налоговом учете: проблемы квалификации и признания для целей налогообложения прибыли
   • Понятие НИОКР с точки зрения формирования расходов по налогу на прибыль
   • Признание доходов от НИР и ОКР, в т. ч. по длящимся договорам. Формулировки договора, способные оказать влияние на порядок определения доходов для целей налогообложения
   • Признание расходов на НИР и ОКР (классификация расходов на прямые и косвенные, определение состава расходов, правила нормирования расходов). Документальное подтверждение и экономическое обоснование расходов. Особенности признания отдельных видов расходов. Признание расходов на НИОКР по их завершении
   • Применение повышающего коэффициента 1,5 в отношении расходов, связанных с выполнением НИОКР (с примерами)
   • Требования к формированию отчета о выполненных НИОКР
9. Ответы на вопросы, практические рекомендации

Все слушатели образовательных мероприятий ИРСОТ дополнительно обеспечиваются учебно-методическими материалами в электронном виде.

Материалы размещаются в электронном виде на учебном портале АНО ДПО ИРСОТ. Перечень материалов определяется экспертами ИРСОТ и лекторско-преподавательским составом и может включать в себя:

• презентации к выступлениям;
• нормативно-правовые документы;
• материалы судебной практики;
• статьи экспертов по теме;
• дополнительные материалы базового уровня для самостоятельного изучения (для слушателей программ продолжительностью 72 часа и более).

Для просмотра материалов вам необходимо указать пароль, выданный сразу после оплаты и подтверждения регистрации на мероприятии.

Перейти на страницу материалов

Доходы от реализации

Налоговый учет основных средств

Учет топлива по топливным картам

Учет денежных средств организации

Проводка Дт 20 Кт 20

НИОКР – научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы – в деятельности организации предполагают комплекс расходов, связанных с проведением исследований и работ, направленных на создание нового продукта или технологии. Отличие таких расходов от большинства других затрат заключается в их некой эфемерности. По окончании проведения НИОКР у компании не образуется какого-то конечного продукта. К его созданию приводит лишь прикладное использование результатов проведенных исследований. Разумеется, бухгалтерский и налоговый учет данных расходов так же содержит немало нюансов.

Порядок ведения бухгалтерского учета расходов, связанных с выполнением научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, регламентирует ПБУ 17/02.

Возможность продемонстрировать фактическое использование результатов НИОКР является одним из ключевых требований при признании расходов на такие исследования для целей бухгалтерского учета. Из этого опосредовано вытекает и другое требование: результаты проведенных НИОКР должны быть направлены на получение доходов в рамках коммерческой деятельности в будущем. И, конечно же, стандартное условие, как и при отражении всех прочих затрат: сумма расходов на научно-исследовательские и опытно-конструкторские разработки должны быть документально определена, а сам факт выполнения работ подтвержден первичными учетными документами, например, актами от поставщиков или исполнителей.

При выполнении всех данных требований затраты на проведение НИОКР калькулируются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Выполнение НИОКР» в корреспонденции с кредитом таких счетов, как 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с прочими контрагентами», 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и т.д.

По факту выполнения исследований накопленная сумма расходов списывается с кредита 08 счета в дебет счета 04 «Нематериальные активы». Далее с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором начато фактическое применение результатов НИОКР, расходы на них начинают списываться на затратные счета, по которым организация ведет свой обычный учет расходов, то есть 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы» или 44 «Расходы на продажу». Срок списания расходов на НИОКР определяется тем периодом, в течение которого предполагается получение выгод от проведения данных разработок и не может превышать 5 лет. Таким образом, проводка по кредиту 04 счета и по дебету одного из затратных счетов (20, 25, 44) будет ежемесячной. При этом ежемесячная сумма списания может быть одинакова – при использовании линейного способа списания расходов на НИОКР, либо же отличаться – если компания закрепила в учетной политике способ списания пропорционально объему выпускаемой продукции.

Если же проведенные работы не принесли желаемого результата, то есть не выполняется какое-либо из условий отнесения затрат именно к расходам на НИОКР в бухгалтерском и налоговом учете (например, результат исследований в его практическом приложении нельзя продемонстрировать), то расходы организации, связанные с выполнением разработок, признаются прочими и отражаются по счету 91.

Налоговый учет расходов на НИОКР необходимо рассматривать с точки зрения двух возможных «доходных» налогов – налога на прибыль организаций на общей системе налогообложения и упрощенного налога на УСН.

В первом случае регулированию вопросов отражения таких затрат в налоговой базе посвящена статья 262 Налогового кодекса.

Она гласит: расходами на научные исследования и опытно-конструкторские разработки признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции, товаров, работ, услуг, к созданию новых или усовершенствованию применяемых технологий, методов организации производства и управления.

Интересно, что в отличие от бухгалтерского учета, в налоговом учете расходы на научно-исследовательские разработки признаются вне зависимости от того, получен ли в результате их проведения положительный результат или нет. При этом в налоговой базе суммы отражаются по факту закрытия отдельных этапов разработок или исследования в целом, то есть просто после подписания соответствующих актов сдачи-приемки результатов работ, если компания работает по методу начисления, или на дату оплаты подобных расходов – при кассовом методе определения налоговой базы.

Сами же расходы на НИОКР могут включать суммы амортизации по основным средствам (ОС) и нематериальным активам (НМА), оплату труда работников, стоимость услуг сторонних исполнителей, материальные расходы в рамках проведения НИОКР. Все прочие расходы, непосредственно связанные с проведением исследований, так же могут быть учтены в налоговой базе, как расходы на НИОКР, в пределах 75% от суммы расходов на оплату труда персонала, занятого в изысканиях. Сумма затрат, превышающая данный лимит, при условии ее документального подтверждения тоже может учитываться в налоговой базе, однако не как расходы на научные разработки, а как прочие расходы.

Есть и еще одна интересная особенность налогового учета расходов на НИОКР. Если затраты соответствуют выше перечисленным видам расходов, а также отвечают перечню в соответствии с постановлением Правительства РФ от 24 декабря 2008 г. № 988, то отражаются они в базе по налогу на прибыль с повышающим коэффициентом 1,5. Относится это ко всем видам расходов, связанных с выполнением НИОКР, кроме тех прочих расходов, которые не укладываются в лимит 75% от суммы оплаты труда. То есть затраты, превышающие данный лимит, учитываются в налоговой базе без повышающих коэффициентов (письмо Минфина России от 1 апреля 2013 г. № 03-03-10/10294).

Стоит отметить, что применение коэффициента 1,5 – это право фирмы, а не строго закрепленная обязанность. И те компании, которые воспользовались таким правом, обязаны предоставлять в ИФНС одновременно с декларацией по налогу на прибыль отчет о выполненных научных исследованиях и опытно-конструкторских разработках, расходы на которые признаются в размере фактических затрат с применением повышающего коэффициента. Контролеры в свою очередь вправе этот отчет проверить, назначив экспертизу на предмет соответствия заявленных расходов по видам работ установленному перечню и конечному результату проведенных НИОКР в целом.

Статья 267.2 Налогового кодекса позволяет создавать плательщикам налога на прибыль резервы предстоящих расходов на научные исследования и опытно-конструкторские разработки. Создание такого резерва должно быть закреплено в учетной политике. Отчисления в резерв не могут превышать за отчетный период суммы 3% доходов от реализации за минусом затрат на формирование фондов поддержки научной, научно-технической и инновационной деятельности согласно подпункту 6 пункта 2 статьи 262 Налогового кодекса.

Сумма отчислений в резерв включается в состав прочих расходов по состоянию на последнее число отчетного периода. Использовать резерв можно лишь на расходы в рамках научных исследований, то есть сами затраты должны соответствовать выше приведенным требованиям. Если же фактические расходы на НИОКР оказались больше запланированного резерва, то сумма превышения учитывается при расчете налога на прибыль в обычном выше описанном порядке.

Расходы на НИОКР в сфере ГОЗ: бухгалтерский и налоговый учет в 2019 году

На основании подпункта 2.3 пункта 1 статьи 346 Налогового кодекса учет затрат на НИОКР также вполне возможен в налоговой базе на УСН-15%. Отдельных положений, которые бы подробно описывали порядок признания таких расходов в расчете упрощенного налога, глава 26.2 Налогового кодекса не содержит. Руководствоваться при отражении таких затрат упрощенцы должны теми же принципами, которые предусмотрены в рамках порядка расчета налога на прибыль (Письмо Минфина от 13 февраля 2012 года № 03-11-06/2/23).