Понятие контролируемой задолженности

Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Понятие контролируемой задолженности». Также Вы можете бесплатно проконсультироваться у юристов онлайн прямо на сайте.

Содержание:

Приведем пример: организация – резидент Российской Федерации – имеет непогашенное долговое обязательство, а также начисленные по нему, но невыплаченные проценты перед иностранным кредитором. Организации не являются аффилированными. Российская организация на денежные средства, взятые в кредит, построила прибыльный объект. В силу стечения обстоятельств заемщик не в состоянии погасить кредит. Иностранный кредитор принял решение реструктурировать долг, то есть продлить кредитный договор, но подстраховавшись, он становится акционером данной компании, с пакетом акций, превышающий 20% (обычно в таких случаях кредиторы владеют контрольным пакетом акций).

Что такое контролируемая задолженность

Ориентируясь на ставку налога и на налогооблагаемую прибыль, которая была рассчитана путем нарастающего итога, налогоплательщиками исчисляется сумма авансового платежа. Поэтому, если задолженность по займу была признана в конце отчетного периода, в котором задолженность была признана контролируемой, а в итоге следующего отчетного периода перестала быть контролируемой, то расходы в виде процентов за предыдущие отчетные периоды не пересчитываются.

Для того чтобы снизить налоговые риски компании, необходимо четко определить свою позицию и свою интерпретацию норм законодательства. Целесообразно закрепить ее положениями учетной политики предприятия, налоговыми регистрами. Сдавая отчет в налоговый орган, одновременно можно сдать пояснение к отчету, где подробно описывается ситуация со ссылками на нормативные документы.

Под определением контролируемой задолженности понимается долг, который возникает у российской организации по отношению к иностранной фирме. Использование средств и их погашение характеризуются некоторой спецификой ведения бухгалтерского учета. Контролируемая задолженность в отношении займов у иностранных организаций подпадает под нормы российского законодательства. Основным руководящим документом для ведения отчетности по зарубежным долгам, является Налоговый Кодекс Российской Федерации. задолженность, подлежащая особому контролю, должна соответствовать следующим условиям:

Возникновение контролируемого обязательства неразрывно связано с процессов вовлечения иностранных инвесторов в круг участников компании, которая одалживает деньги. Проще говоря, владелец капитала становится учредителем фирмы. Таким образом заимодавец получает контроль над текущими процессами, получает право участия в жизнедеятельности компании. российский законодатель устанавливает минимальный порог для вхождения иностранного капиталиста для контроля выданного им долга. Доля в уставном капитале не должна быть менее, чем 20 процентов.

На практике возникновение кредитных отношений контролируемой задолженности происходит между российскими компаниями, одна из которых контролируется афиллятом из-за рубежа. Иностранная фирма по сути выступает поручителем.

Для отнесения юридического лица к категории зависимых организаций происходит в соответствии с требованиями.
К числу долгов, которые считаются непогашенными, относятся займы, которые превышают общую капитализацию компаний заемщиков более, чем в 3 раза. Если организациями, которые привлекают финансирование, выступают финансовые институты (лизинговые компании или банковские учреждения), норма по соотношению долга и капитала должна составлять не менее 12,5 раза.

Принято считать, что привлечение иностранных инвестиции является одним из способов агрессивной оптимизации налогообложения. Именно поэтому налоговые инспекции особенно тщательно проверяют отчетность тех компаний, которые в структуре капитала имеют зарубежные активы. Со дня, когда задолженность предприятий становится контролируемой, уже начисляются проценты за пользование привлеченными денежными средствами. Обычно выплаты иностранным инвесторам назначаются в виде дивидендов. Согласно действующему законодательству именно этот способ выплаты учредителям признается легальным. Оформить такой вывод средств не трудно, — отчетность по таким расходам компании показывать в декларации по налогу на прибыль не нужно. Для них предусматривается специальная форма КНД 11510056.

Одним из ведущих принципов разработки российского и международного законодательства по налогам контролируемой задолженности является исключение из деятельности хозяйствующих субъектов случаев начисления одновременно исчисления налоговой базы несколькими странами. Упредить такие прецеденты можно, основываясь на нормах международного права. Для этого достаточно заключить дополнительное соглашение или прописать соответствующий пункт в основном договоре между компаниями.

Принцип первый. В случае, если российская фирма осуществляет выплаты в пользу иностранных юридических лиц, то доходы, получаемые второй стороной, необходимо учесть на стороне плательщика. Под таким действием подразумевается именно фиксация налоговой базы, в связи с чем у получателя дивидендов, выплачиваемых под видом процентов по контролируемому долгу, будут совершенно другие проводки. Правило отражения в учете обеих стран стоит прописать в международном договоре. На основе раздела контракта можно внести изменения в учетную политику предприятия заемщика.

Если проценты по контролируемой задолженности начислены своевременно, соблюдаются все условия статьи 269 Налогового Кодекса и двойное налогообложение исключается соответствующим пунктом договора между заемщиком и заимодавцем, появляются все основания к расчету предельной ставки дисконта по кредиту. Расчет ставки необходимо производить с учетом капитализации организации, за которой числится контролируемая задолженность.

Собственный капитал российских компаний, использующих практику контролируемой задолженности, обязательно используется в качестве основного параметра в расчетах. Для случаев, когда разница между финансовыми показателями становится равной нулю или уходит в минус, следует руководствоваться следующими правилами:

Предел для начисления процентов вне зависимости от валюты привлеченного капитала становится равным нулю.
Сумма всех начисленных доходов приравнивается к выплаченным дивидендам.
Для целей определения расходов проценты по имеющейся задолженности не принимаются к учету.

Согласно разъяснению Министерства Финансов, стремление расчетных показателей к нулю или выход в отрицательные значения делает невозможным начисление процентов по взятым обязательствам. В этом случае вполне логично применять для исчисления расходов нулевую ставку.

В своем стремлении пресечь преступления экономического характера, законодатель ведет перманентную работу по совершенствованию нормативов. Практика распределения финансовых потоков в организациях, использующих контролируемую задолженность как эффективные инструмент, показывает явно уклонение от уточнения налоговой базы. Получается так, что превалирующее большинство сделок между предприятиями с общими бенефициарами, выходило из-под правового поля налогового режима. Именно последние изменения в законодательстве позволили вооружить блюстителей финансовой дисциплины новым инструментом контроля нерадивых предприятий. После уточнения параметров приведения к условиям контролируемых сделок, определенная часть международных хозяйственных контрактов стала выпадать из льготного режима налогообложения. То есть часть сделок уже не стали признаваться контролируемыми.

Второй вопрос, который назревал годами, требовал внесения ясности по определению правил недостаточной капитализации. Так, начиная с 2017 года условия выдачи займов в особом налоговом режиме стали возможными только при непосредственном вхождении владельцев капитала в бизнес кредитуемого предприятия. Это стало означать только одно, — для признания взаимозависимости, зарубежный инвестор должен появиться в выписке из единого государственного реестра. Таким образом, законодатель фактически признал, что правовое поле признания международных сделок по займам достойными налоговых льгот, являлось несовершенным.

Инструмент довольно быстро был освоен компаниями как инструмент ухода от налогов. Новая редакция законопроекта основана на нерушимом принципе фискальной политики: все сомнения и противоречия должны трактоваться в пользу того, кто платит налоги.

При этом установление того факта, принадлежит ли данная задолженность российской организации перед иностранной компанией к категории контролируемых, имеет вполне ясно выраженный практический смысл. Дело в том, что в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации сумма процентов, уплаченных за пользование займом или кредитом, не облагается налогом. Однако в том случае, если кредитные отношения возникают между российской и иностранной организациями, устанавливаемая предельная величина таких процентов напрямую зависит от того, признана ли имеющаяся задолженность контролируемой.

На основании соотношения размеров контролируемой задолженности и собственного капитала организации определяется предельная величина процентов по такому займу, признаваемых расходом. Эта величина соотносится с суммой процентов, уплаченных иностранному заимодавцу по данному кредиту, после чего на этом основании бухгалтер сможет рассчитать порядок уплаты налогов, связанных с предоставлением данного кредита, а также размер налогов, подлежащих уплате на этом основании.

Такой механизм оценки основных характеристик займа или кредита, предоставленного иностранной организацией российской компании, установлен в законодательстве с целью противодействия уходу от налогов посредством завышения суммы процентов по таким займам. Формулы расчета предельной величины процентов разработаны таким образом, чтобы попытки завысить процент по кредиту, полученному российской компанией от иностранной организации, оказались не просто противоречащими требованиям законодательства, но и экономически невыгодны обоим участникам такой сделки.

Все, что связано с подконтрольным долгом, регулируется статьей 269 НК РФ. Ее название — «Особенности учета процентов по долговым обязательствам». Первые нововведения, расширившие круг кредиторов, под которые стали попадать и отечественные фирмы, произошли в июне 2005 года. Тогда был подписан Федеральный закон №58, который затрагивал изменения второй части Налогового кодекса.

Прежде чем приступить к изучению правил расчета, следует понять, что входит в состав контролируемого долга. Он состоит из процентных начислений по контролируемым обязательствам, сумма которых не превышает общую стоимость включенных в расчет процентов.

Для исчисления предельной ставки по процентам необходимо выполнять следующие правила:

По исходу каждого отчетного промежутка плательщик должен перечислять предельно возможную величину процентных начислений. Эта величина представляет собой отношение суммы исчисленных по контролируемому долгу процентов на конец периода к коэффициенту капитализации.
Этот коэффициент берется также на итоговую дату промежутка и получается в результате разделения общей суммы непогашенных контролируемых обязательств на размер уставного фонда и на 3 или 12,5 для занимающихся лизингом фирм.
В уставный фонд при этом недоимки по сборам и займам, отсроченные и просроченные платежи не входят.

Основное правило расчета подконтрольных долгов гласит, что он осуществляется на итоговую дату налогового промежутка. А расчетными этапами определения налога на прибыль, согласно закону, являются 3, 6 и 9 месяцев.

Проценты подконтрольных обязательств, учитываемые в расходах по налогу на прибыль, высчитываются согласно таким строчкам бухгалтерского баланса:

Проценты по такой задолженности признаются дивидендами. Но их учет отличается от контроля за стандартными дивидендами. Для них заполняется третий лист декларации по налогу на прибыль, а для процентных дивидендов оформляется специальная форма КНД 1151056, именуемая как «Налоговый расчет о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов».

При налогообложении таких дивидендов встречаются трудности. Можно выделить три основных затруднения:

Налоговая база формируется методом начисления. Вместе с этим, уплата налогов с процентных дивидендов, как и признание долга контролируемым, осуществляется в итоговый день отчетного промежутка. Данные в отчетную форму вносятся с учетом выплаченных зарубежным компаниям сумм.
Процентные дивиденды, уплачиваемые зарубежной фирмой, перед которой присутствует подконтрольный долг, облагаются налоговой ставкой с учетом указаний международных соглашений. В некоторых случаях, налоговые органы считают, что применять положение о контролируемой задолженности, можно и тогда, когда из налоговой базы вычтены проценты по займам. Это позволит избежать задвоения налогообложения.
Если присутствует аффилированность непрямого характера, которая сопровождается возникновением подконтрольного долга, заемщик исчислять и удерживать налог не обязан. Он должен учесть проценты по займу в составе расходной статьи.
Сдача отчетной документации и перевод средств может сопровождаться тем, что налоговые органы переквалифицируют платеж в процентные дивиденды, равно как и наоборот.

Преодолеть все затруднения можно, если четко знать интерпретацию законодательных норм. Сдавая отчетность в налоговую инспекцию, следует дополнительно составить пояснение с указанием применяемых нормативных актов в соответствии с которым отчет формировался.

Соглашения по займам и другим долговым платежам, в том числе и по ценным бумагам, действительны в течение одного отчетного периода. По его исходу они становятся реализованными и подлежат отнесению к числу внереализационных расходов.

Такое же правило действует и для процентов по займам. По истечении отчетного промежутка их следует относить к внереализационным расходам. Следовательно, при отсутствии подконтрольной задолженности по завершению периода процентные начисления за этот промежуток к учету не принимаются.

Если задолженность в рамках предыдущих этапов подконтрольной не признавалась, а была отнесена к нему только в нынешнем, перерасчет за предшествующие промежутки осуществляться не будет. И предельный размер процентов исчисляется, начиная с нынешнего промежутка и будущих периодов.

Если отталкиваться от ставки налога и прибыль, подлежащую обложению, то налогоплательщики исчисляют размер авансового платежа. Если долг являлся контролируемым в текущем периоде, а в последующих утратил это признание, процентные выплаты не пересчитываются.

Контролируемая задолженность перед иностранной организацией — довольно серьезный вопрос. Финансовый кризис способствовал тому, что многие юридические лица стали неплатежеспособными. Отсюда их долги перед кредиторами стали расти. И финансовые действия, связанные с кредитами, стали принимать вид операций с капиталом.

Это специальный термин, используемый в налоговой части законодательства РФ. Контролируемая задолженность по НК РФ появляется тогда, когда организации на территории РФ берут займы разнообразной формы (они выражаются как исключительно в денежном формате, так и в каком-либо материальном формате, например, в виде конкретных вещей).

Когда займ берется у зарубежного юридического лица, появляются долги контролируемого типа. Расчет затрат по такой долговой обязанности производится по принципам, отличным от стандартных, принятых в законодательстве. Более подробная информация об этих принципах при ведении расчетов приведена ниже.

Процент может быть рассчитан после того, как в конце отчетного промежутка времени были проведены сравнительные работы в отношении собственного капитала организации, которая выдавала займ (т.е. проводится сравнительный анализ активом и обязательств) и размерность долга контролируемого типа.

Стандартные правила расчета задолженности (п.1 статьи 269 НК РФ) применяются тогда, когда суммарное значение долга не выходит за предельные границы собственного капитала.

Либо выход за эти границы в максимальности равняется троекратному значению собственного капитала (для ряда организаций троекратное значение заменяется на 12,5 раза). При выполнении расчета могут учитываться все процентные значения, которые начислялись фактическим образом.

Важно! Рекомендуется принять во внимание, что при проведении общих вычислений по отношению к собственному капиталу в долге не должно учитываться налоговое суммарное значение, а также сумма сборов, текущие долги по ним, суммарное значение отсрочек, рассрочек и кредитных обязательств инвестиционного характера.

При нахождении долгового обязательства такого типа имеется своя особенность, которую необходимо учитывать.

В конце отчетного промежутка времени для нахождения величины долга контролируемого типа, который превосходит значение собственного капитала организации троекратно, требуется сделать следующее:

определить значение собственного капитала, который равен долевому участию капитала зарубежной организации в уставном капитале юридического лица, которому выдавались денежные средства (СКд);
вычислить значение коэффициента капитализации (КК);
вычислить максимальное процентное значение при налогообложении прибыли (ПП).

Согласно данной статье, доходом (либо расходом) организации по долгам считается процентное количество, которое было определено, исходя из фактической ставки.

По закону налогоплательщик может следующее:

признавать доходом процентное количество, выплаченное, исходя из ставки по факту в отношении долга, если ставка не превосходит самого маленького числа по интервалу предельных значений;
признавать расходом процентное количество, выплаченное, исходя из ставки по факту в отношении долга, если ставка не меньше самого большого числа по интервалу предельных значений.

При расчете предельных процентов по контролируемой задолженности используются следующие интервалы:

для долгов, которые оформлялись в рублевой валюте – от 75 до 125 процентов по ставке ЦБ РФ;
для долгов, которые оформлялись в европейской валюте: от EURIBOR с повышением значения на 4 %, до ставки EURIBOR с повышением значения на 7 %;

Отличие расчета ставочного значения приводится согласно типу валюты, в которой оформлялся долг.

В подробной версии статьи НК РФ можно получить об этом более детальную информацию (помимо перечисленных выше, там приводятся детальные сведения о китайских юанях, фунтах стерлингов, швейцарских франках, японских йенах).

Попробуем рассмотреть такой пример. Предполагается, что есть организация под номером один, расположенная на территории РФ. Некоторое время назад эта организация брала займ у зарубежной компании и теперь у нее имеется долговая обязанность по отношению к этой организации.

Известно, что зарубежная компания обладает следующим:

60 % организации 2, владеющей 15% организации 1;
50% организации 3, владеющей 20% организации 1;
10% организации 4, владеющей 70% организации 1.

При этом долевое значение непрямого вмешательства зарубежной организации в компании 1 составит:

по компании 2 – девять процентов (0,6 × 0,15 × 100%);
по компании 3 – десять процентов (0,5 × 0,2 × 100%);
по компании 4 – семь процентов (0,1 × 0,7 × 100%).

Результирующее долевое произведение будет равняться двадцати шести процентам (9 + 10 + 7).

Получается, что зарубежная компания не напрямую обладает 26% организации 1, (это приравнивается к чуть более чем 25%). Отсюда следует, что зарубежная организация и компания 1, согласно НК РФ, являются компаниями, находящимися во взаимной зависимости друг от друга.

, как проверить задолженность по налогам для ООО онлайн и какую ответственность по долгам предприятия несет его директор.

Контролируемая задолженность по п. 2 статьи 269 НК РФ – это такая долговая обязанность в отношении зарубежного лица юридического типа, погашение которой еще не поступало от российской компании, бравшей займ.

Ключевые случаи, когда возникает долговая обязанность контролируемого типа:

В случае, если зарубежная компания является владелицей более чем 20 % уставного капитала компании, находящейся на территории РФ.
В случае, когда другая компания, находящаяся на территории РФ, является лицом аффилированного типа (пп. 1, 2, 3 пункта 2 статьи 269 НК РФ). Аффилированное лицо – организация, которая имеет большое влияние и оказывает его на другую компанию, ее наиболее активные процессы и всю деятельность.
В случае, когда компании другого типа (согласно пп. 1 пункта 2 статьи 269 НК РФ) являются организацией-поручителем, организацией-гарантом или другим образом выполняют исполнение займа.

Особенности контролируемой задолженности

Из правила, предусмотренного пп. 2 п. 2 ст. 269 НК РФ, есть исключение. Оно содержится в п. 8 ст. 269 НК РФ.

Согласно этой норме непогашенная задолженность не признается контролируемой задолженностью при одновременном выполнении следующих условий:

долговое обязательство возникло перед российской организацией или физическом лицом, являющимися налоговыми резидентами РФ в течение всего отчетного (налогового) периода и признаваемыми взаимозависимыми лицами иностранного лица на основании пп. 1, 2, 3 или 9 п. 2 ст. 105.1 НК РФ;
российская организация или физическое лицо, перед которыми возникло долговое обязательство, в течение отчетного (налогового) периода не имеет непогашенной задолженности по сопоставимым долговым обязательствам перед иностранным лицом, указанным в пп. 1 и (или) пп. 2 п. 2 ст. 269 НК РФ.

Воспользоваться положениями п. 8 ст. 269 НК РФ можно только в том случае, если кредитор предоставит письменное подтверждение выполнения условий, установленных указанным пунктом (п. 10 ст. 269 НК РФ).

Кроме того, п. 8 ст. 269 НК РФ применяется с учетом особенностей, предусмотренных в п. 11 ст. 269 НК РФ.

В этой норме Кодекса прописаны правила определения сопоставимости долговых обязательств. Правила следующие:

Для определения сопоставимости долговых обязательств учитываются общая сумма этих обязательств и срок, на который они предоставлены.
При наличии нескольких долговых обязательств по сделкам, заключенным с иностранным лицом, для определения общей суммы долговых обязательств суммы таких обязательств суммируются.
Если валюта долгового обязательства перед иностранным лицом отличается от валюты долгового обязательства, с которым производится сопоставление, долговые обязательства приводятся к единой валюте по курсу Банка России на дату возникновения долгового обязательства перед кредитором.
В случае если срок, на который предоставлено долговое обязательство российской организации, не превышает срок, на который возникла непогашенная задолженность по долговому обязательству перед иностранным лицом, такие сроки считаются сопоставимыми.

Наряду с этими положениями, если не будут выполнены условия, предусмотренные пп. 2 п. 2 ст.

269 НК РФ, непогашенная задолженность признается контролируемой задолженностью в размере, не превышающем размера такого долга по сопоставимому долговому обязательству (п. 12 ст. 269 НК РФ).

В соответствии с пп. 3 п. 2 ст. 269 НК РФ задолженность будет признана контролируемой по долговому обязательству, по которому вышеназванное иностранное лицо и (или) его взаимозависимое лицо выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение этого долгового обязательства налогоплательщика — российской организации.

Эта норма не будет работать при одновременном выполнении следующих условий (п. 9 ст.

269 НК РФ):

долговое обязательство возникло перед организацией, являющейся банком (включая организации, признаваемые банками в соответствии с законодательством иностранных государств), не признаваемым взаимозависимым лицом как с российской организацией, так и с лицами, выступающими поручителем, гарантом или иным образом обязующимися исполнить долговое обязательство налогоплательщика;
с момента возникновения долгового обязательства налогоплательщика не происходило прекращения (исполнения) указанного долгового обязательства как в части суммы основного долга, так и в части уплаты процентов иностранным лицом и (или) его взаимозависимым лицом, выступающими поручителем, гарантом или иным образом обязующимися обеспечить исполнение указанного долгового обязательства.

Но чтобы задолженность не была признана контролируемой, кредитор должен представить письменное подтверждение выполнения вышеназванных условий (п. 10 ст. 269 НК РФ).

С 2017 года порядок определения предельного размера процентов по контролируемой задолженности, учитываемых для целей налогообложения прибыли, будет установлен в п. п. 3 — 6 ст. 269 НК РФ.

Особый порядок учета процентов будет применяться в том случае, если размер контролируемой задолженности налогоплательщика более чем в три раза (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, — более чем в 12,5 раза) превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств этого налогоплательщика на последнее число отчетного (налогового) периода.

Согласно п. 3 ст. 269 НК РФ сказано, что организацией, занимающейся лизинговой деятельностью, признается организация, у которой в отчетном (налоговом) периоде, на последнее число которого рассчитывается предельный размер процентов, подлежащих включению в состав расходов, доходы от лизинговой деятельности, учитываемые при определении налоговой базы, составляют не менее 90% всех облагаемых доходов за указанный отчетный (налоговый) период.

Кроме этого, при определении размера контролируемой задолженности налогоплательщика учитываются суммы контролируемой задолженности, возникшей по всем обязательствам этого налогоплательщика, указанным в п. 2 ст. 269 НК РФ, в совокупности.

Правила расчета предельных процентов будут установлены в п. 4 ст.

269 НК РФ, но сама формула расчета осталась прежней:

Предельный размер процентов определяется на последнее число каждого отчетного (налогового) периода путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитанный на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.

Со следующего года коэффициент капитализации рассчитывается путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующего доле участия взаимозависимого иностранного лица, указанного в пп. 1 п. 2 ст. 269 НК РФ, в российской организации, и деления полученного результата на три (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, — на 12,5).

При этом собственным капиталом понимается разница между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика.

При расчете величины собственного капитала не учитываются суммы долговых обязательств в виде задолженности по налогам и сборам, включая текущую задолженность по уплате налогов и сборов, суммы отсрочек, рассрочек и инвестиционного налогового кредита.

Кроме этого с 2017 года, в случае изменения коэффициента капитализации в последующем отчетном периоде или по итогам налогового периода по сравнению с предыдущими отчетными периодами предельный размер процентов, подлежащих включению в состав расходов, по контролируемой задолженности за предыдущий отчетный период изменению не подлежит.

Со следующего года положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, как и сейчас, приравнивается к дивидендам, но облагается налогом либо по п. 3 ст. 224 НК РФ, либо по п. 3 ст.

284 НК РФ (в настоящее время разница облагается по п. 3 ст. 284 НК РФ).

Так, согласно пп. 3 п.

3 статьи 284 НК РФ для налогообложения доходов, полученных иностранной организацией в виде дивидендов предусмотрена ставка 15%.

По новым правилам ст. 269 НК РФ под указанным иностранным лицом будет пониматься и иностранное физическое лицо.

При выплате иностранцу, не являющемуся налоговым резидентом, получившему дивиденды от долевого участия в деятельности российских организаций обложение налогом будет производиться в соответствии с п. 3 ст. 224 НК РФ по ставке 15%.

Однако законодатели, что иностранец, как и гражданин РФ, в целях исчисления НДФЛ может оказаться резидентом РФ.

А в п. 3 ст. 224 указано лишь, какую ставку применять к иностранцу, не являющемуся налоговым резидентом, получившему дивиденды от долевого участия в деятельности российских организаций (15%).

Поэтому остается неясным, какую же ставку в данном случае применять к процентам-дивидендам, выплаченным иностранцу — налоговому резиденту РФ.

Дебиторская задолженность. Понятие, виды и общие правила списания

С 1 января по 31 декабря 2016 г. непогашенная задолженность, указанная в п. 2 ст. 269 НК РФ, не признается контролируемой задолженностью при одновременном выполнении двух условий.

долговое обязательство возникло перед банком (включая иностранный банк), не признаваемым взаимозависимым лицом как с российской организацией, так и с лицами, выступающими поручителем, гарантом или иным образом обязующимися исполнить долговое обязательство налогоплательщика.
с момента возникновения долгового обязательства налогоплательщика не происходило прекращения (исполнения) указанного долгового обязательства как в части суммы основного долга, так и в части уплаты процентов иностранной организацией, указанной в п. 2 ст. 269 НК РФ, и (или) аффилированным лицом этой иностранной организации, выступающими поручителем, гарантом или иным образом обязующимися обеспечить исполнение этого долгового обязательства.

Пример

По долговым обязательствам в контролируемой сделке организация вправе учесть при расчете налога на прибыль проценты, рассчитанные исходя из фактической ставки, но только если эта ставка меньше максимального значения интервала предельных значений.

Предельные значения процентов по контролируемой задолженности могут быть привязаны:

к ключевой ставке Банка России;
международным ставкам EURIBOR, SHIBOR, ЛИБОР.

Все зависит от того, в какой валюте оформлены обязательства. Так, например, для договора в евро установлен интервал от ставки EURIBOR + 4% до ставки EURIBOR + 7%. Это следует из положений абзаца 3 пункта 1, пунктов 1.1, 1.2 статьи 269 Налогового кодекса РФ.

По общему правилу начисленные проценты учтите в расходах без ограничений, исходя из фактической ставки, предусмотренной условиями сделки. Если же сделка признается контролируемой, то в расходах при расчете налога на прибыль можно учесть проценты, рассчитанные исходя из предельной величины. Это следует из положений статьи 269 Налогового кодекса РФ.

Наличие установленных условий для того, чтобы назвать задолженность контролируемой, — это неслучайная часть законодательной базы. Классификация той или иной задолженности как контролируемой имеет особый смысл:

Общее изменение размера налогов.
Изменение способа расчёта налогов.
Особенности порядка выплаты налогов.

Кроме того, особые формулы для расчёта налогов по такой задолженности исключают возможность завысить процент по кредиту. Более того, увеличение процентов представляется невыгодным для обеих сторон при сделке.

Иногда складывается ситуация, при которой в течение первых кварталов у иностранной организации была одна доля, а задолженность превышала капитал в 3 или 12,5 раз соответственно, а после этого доля изменилась (например, была продана). В такой ситуации меняется учёт долговых процентов с учётом следующих особенностей:

В ситуации, когда доля зарубежной организации превышала 20%, действуют правила НК ст. 269 п. 2.
Если компания полностью отказывается от своей доли, то доля становится равной нулю, а основной порядок для исчисления процентов не действует. В таком случае необходимо руководствоваться пунктом НК п. 1 ст. 269 РФ.
При грамотном работе и правильном выполнении действий дополнительное пересчитывание расходов за учётные периоды года не потребуется.
Если на конец года имеющиеся долги уже погашены, то не нужно дополнительно переисчислять расходы из налоговой базы

Отметим, что аналогичные правила действуют и в случае уменьшения доли зарубежной организации, и в случае её увеличения.

Если в международном договоре между двумя фирмами указана информация об избежании двойного налогообложения, то, согласно НК РФ, в данном случае будет действовать ряд следующих норм и правил:

Обычно доходы, перечисляемые от фирмы одного государства в пользу предприятия другой страны, необходимо зафиксировать в первой фирме на тех же условиях, что и в случае выплат в пользу резидентов этого государства. Данное правило обычно прописывается в договоре, если закон обоих государств предоставляет такую возможность.
Если %, начисленные по контролируемой задолженности, а также условия 269 статьи НК РФ соблюдаются, при этом имеется договор об избежании двойного налогообложения, то возникает необходимость расчёта предельного итога % с учётом коэффициента капитализации. Такого мнения придерживаются Минфин и финансовое ведомство. Основной целью правила является предотвращение уклонения от выплаты налогов.

Ограничения в учете % дискриминационными не являются. С такой позицией, на сегодняшний день, полностью согласны арбитражные суды.

Контролируемая задолженность по долговому обязательству с 2017 года

Согласно пп. 1 п. 2 ст. 269 НК РФ контролируемой задолженностью РОН будет признаваться непогашенная задолженность по долговому обязательству перед ИЛ, являющимся взаимозависимым лицом по отношению к РОН в соответствии с пп. 1, 2 или 9 п. 2 ст. 105.1 НК РФ, если такое ИЛ прямо или косвенно участвует в указанной РОН.

РОН может выступать заемщиком у лица, которое на первый взгляд является ему посторонним, но совсем не посторонним для «иностранца» из предыдущего раздела. Иными словами, как следует из пп. 2 п. 2 ст. 269 НК РФ, если займодавец (назовем его «Х») является взаимозависимым лицом по отношению к ИЛ, указанному в пп. 1 данной нормы, и эта взаимозависимость определяется в соответствии с пп. 1, 2, 3 или 9 п. 2 ст. 105.1 НК РФ, задолженность РОН будет признаваться контролируемой.

В роли «Х» могут выступать российские и иностранные организации и физические лица (ИО, ИФЛ, РО, РФЛ). При этом «Х» и РОН между собой взаимозависимыми не являются.

Согласно пп. 3 п. 2 ст. 269 НК РФ контролируемой задолженностью будет признаваться непогашенная задолженность РОН по долговому обязательству, по которому ИЛ, указанное в пп. 1, и (или) взаимозависимое по отношению к нему лицо, названное в пп. 2 данного пункта, выступает поручителем, гарантом или иным образом обязуется обеспечить исполнение этого долгового обязательства РОН.

Из приведенного правила есть исключение, предусмотренное п. 9 ст. 269 НК РФ. В нем указаны два условия, при одновременном выполнении которых задолженность не будет расцениваться для РОН в качестве контролируемой.

В силу п. 10 ст. 269 НК РФ непогашенная задолженность не признается контролируемой при наличии письменного подтверждения выполнения условий, установленных п. 8 и 9, предоставленного кредитором по долговому обязательству РОН.

Помимо всего перечисленного со следующего года в ст. 269 НК РФ появятся две нормы, которых нет в действующей редакции. Во-первых, это п. 13, согласно которому задолженность может быть признана контролируемой по решению суда, если будет доказано, что конечной целью выплат по таким долговым обязательствам являются выплаты организациям, названным в пп. 1 и 2 п. 2 ст. 269 НК РФ.

Во-вторых, это п. 7, где говорится, что задолженность РОН не будет признаваться контролируемой, если исчисление и удержание суммы налога с процентных доходов ИО, выплачиваемых по такому долговому обязательству, не производятся налоговым агентом в соответствии с пп. 8 п. 2 ст. 310 НК РФ.

Подведем итог вышесказанному.

Случаи, когда непогашенная задолженность РОН считается контролируемой по правилам ст. 269 НК РФ
…действующим до 01.01.2017	…действующим с 01.01.2017
По долговому обязательству: – перед ИО, прямо или косвенно владеющей более 20% уставного капитала РОН	По долговому обязательству: – перед ИЛ, являющимся взаимозависимым лицом* РОН, если ИЛ прямо или косвенно участвует в РОН
– перед РО, признаваемой аффилированным лицом вышеназванной ИО	– перед лицом, признаваемым взаимозависимым лицом** вышеназванного ИЛ
– в отношении которого вышеперечисленные лица выступают поручителем, гарантом	– в отношении которого вышеперечисленные лица выступают поручителем, гарантом

* В соответствии с пп. 1, 2 или 9 п. 2 ст. 105.1 НК РФ.

** В соответствии с пп. 1, 2, 3 или 9 п. 2 ст. 105.1 НК РФ.

Как видно из таблицы, с 2017 года круг лиц, перед которыми имеющееся у РОН долговое обязательство будет носить признаки контролируемой задолженности, значительно расширится. Сейчас о появлении контролируемой задолженности можно говорить при возникновении долговых обязательств лишь перед иностранной организацией, по новым правилам это будет касаться и долговых обязательств перед иностранными лицами, то есть не только перед организациями, но и перед физическими лицами, что значительно расширит сферу применения п. 2 ст. 269 НК РФ.

В действующей редакции задолженность признается перед российской организацией, являющейся аффилированным лицом, под которым, как разъясняет Минфин (Письмо от 11.07.2007 № 03-03-06/1/480), понимаются физические и юридические лица, способные оказывать влияние на деятельность юридических и (или) физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность. Согласитесь, довольно расплывчатое определение.

Со следующего года о возникновении контролируемой задолженности можно будет говорить и в случаях, если кредитор (как российское, так и иностранное лицо) выступает взаимозависимым по отношению к иностранному лицу, которое прямо или косвенно участвует в капитале РОН и является взаимозависимым по отношению к нему, то есть и в случае, когда сам кредитор не участвует в капитале РОН.

Кардинальные изменения здесь не произошли, уточнены только некоторые положения, которые на практике вызывали разногласия.

Правила расчета процентов в действующей редакции закреплены в п. 2 – 4 ст. 269 НК РФ, с 01.01.2017 они будут прописаны в п. 3 – 6 этой статьи. Они по-прежнему будут применяться в случае, если размер контролируемой задолженности (КЗ) налогоплательщика более чем в три раза[6] на последнее число отчетного (налогового) периода превысит собственный капитал (СК):

если КЗ > СК x 3, применяются положения п. 3 – 6 ст. 269 НК РФ;
если КЗ < СК x 3, применяются положения п. 1 обозначенной статьи.

Обратите внимание

Согласно новой редакции при определении размера КЗ будут учитываться суммы КЗ, возникшей по всем обязательствам этого налогоплательщика, названным в п. 2 ст. 269 НК РФ, в совокупности.

В действующей редакции этой нормы нет. Минфин разъяснял, что коэффициент капитализации определяется отдельно применительно к непогашенной задолженности перед каждым юридическим лицом, в отношении которого имеется контролируемая задолженность (письма от 27.01.2015 № 03-03-06/1/2538, от 27.08.2012 № 03-03-06/1/433).

Согласно п. 4 ст. 269 НК РФ предельный размер процентов (ПП) по контролируемой задолженности, подлежащих включению в состав расходов, исчисляется на последнее число каждого отчетного (налогового) периода путем деления суммы процентов (ФП), начисленных в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации (КК), рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.

Коэффициент капитализации (КК) определяется путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности (КЗ) на величину собственного капитала (СК), соответствующую доле участия взаимозависимого иностранного лица, указанного в пп. 1 п. 2 ст. 269 НК РФ, в российской организации (Д), и деления полученного результата на 3[7].

Представим формулы для расчета:

Контролируемая задолженность: как уйти от лимита по процентам

* Информация о контролируемой задолженности доступна для подписчиков электронного «ГБ»

«Наша организация в 2014 г. получила по договору долгосрочного займа денежные средства от учредителя – юридического лица, которое не является резидентом Республики Беларусь. Доля иностранного учредителя в уставном фонде организации на 31 декабря 2015 г. составляла 34,4 %, остаток задолженности по займу на 1 января 2015 г. – 204,196 млн. руб.

В течение года погашения или поступления заемных средств по договору займа не было. За 2015 г. начислены проценты в сумме 14,4 млн. руб., с которых удержан налог на доходы в сумме 0,8 млн. руб. Согласно условиям договора займа проценты перечисляются вместе с погашением основного долга. Величина собственного капитала на 31 декабря 2015 г. составляла 1 503 млн. руб.

Наша организация не занимается производством подакцизной продукции.

Какую сумму процентов по займам следует учесть при налогообложении прибыли за 2015 г.?

Влияет ли на порядок данного расчета налог на доходы, удерживаемый с начисленных процентов?

Светлана Николаевна, бухгалтер»

Признаки контролируемой задолженности

Признаками контролируемой задолженности в 2015 г. являются следующее:

– учредитель – нерезидент Республики Беларусь владеет на последнее число соответствующего налогового периода прямо или косвенно более чем 20 % долей в уставном фонде белорусской организации;

– размер контролируемой задолженности перед иностранным учредителем в налоговом периоде в 3 и более раза превышает (а для белорусской организации, производящей в налоговом периоде виды подакцизных товаров, – превышает) на конец налогового периода разницу между величиной активов белорусской организации и величиной ее обязательств (далее – собственный капитал).

Под понятие «контролируемая задолженность» попадают нижеперечисленные факты:

любое долговое обязательство перед зарубежной компанией, которая владеет 20% уставного капитала российской компании;
обязательство по займу перед российской организацией, которая признана законодательством Российской Федерации аффилированным лицом в отношении данной зарубежной компании;
задолженность по долговому обязательству, если в качестве гаранта выступает аффилированное лицо либо иностранная организация, которая обязуется исполнить все долговые обязательства российской компании;
задолженность по долговым обязательствам, предоставленным аффилированными иностранными организациями, которая превышает собственный капитал организации более чем в 3 раза, а что касается лизинговых организаций и банков — более чем в 12,5 раза.

Считается, что схема учета расходов по контролируемой задолженности позволяет российским организациям уклоняться от налогов, в связи с этим при проверке налоговой отчетности налоговые органы уделяют особо пристальное внимание при проверке организациям, учредителями которых являются иностранные компании.

При расчете процентов контролируемой задолженности применяют определенные правила налогового учета.

Согласно п.2, ст.2, 269 НК Российской Федерации, расчет предельной величины процентов, которые признаются расходом, — это отношение начисленной суммы процентов на коэффициент капитализации.

Расчет суммы процентов и коэффициента капитализации производится на последнее число отчетной даты соответствующего отчетного (налогового) периода. Формула расчета:

Sпред = Sфакт% х Ккап

Sпред — предельная величина процентов, которые признаются расходами и уменьшают базу налогообложения;
Sфакт% — начисленная сумма процентов;
Ккап — коэффициент капитализации.

Расчет коэффициента капитализации:

Ккап = 3 х (Скап / Дафф) / Нкз

Нкз — сумма непогашенной контролируемой задолженности;
Скап — размер собственного капитала организации-заемщика;
Дафф — пай иностранного лица в уставном капитале организации-заемщика.

Учитывая разъяснение Министерства финансов Российской Федерации, производя расчет контролируемых обязательств, необходимо брать во внимание задолженность по долговому обязательству без учета начисленных процентов.

Согласно Налоговому кодексу Российской Федерации, не предусматривается консолидация задолженности по разным контрактам в отношении одной организации-заимодавца — задолженность должна суммироваться, включая задолженности по беспроцентным займам.

При налогообложении таких дивидендов встречаются трудности. Можно выделить три основных затруднения:

Налоговая база формируется методом начисления. Вместе с этим, уплата налогов с процентных дивидендов, как и признание долга контролируемым, осуществляется в итоговый день отчетного промежутка. Данные в отчетную форму вносятся с учетом выплаченных зарубежным компаниям сумм.
Процентные дивиденды, уплачиваемые зарубежной фирмой, перед которой присутствует подконтрольный долг, облагаются налоговой ставкой с учетом указаний международных соглашений. В некоторых случаях, налоговые органы считают, что применять положение о контролируемой задолженности, можно и тогда, когда из налоговой базы вычтены проценты по займам. Это позволит избежать задвоения налогообложения.
Если присутствует аффилированность непрямого характера, которая сопровождается возникновением подконтрольного долга, заемщик исчислять и удерживать налог не обязан. Он должен учесть проценты по займу в составе расходной статьи.
Сдача отчетной документации и перевод средств может сопровождаться тем, что налоговые органы переквалифицируют платеж в процентные дивиденды, равно как и наоборот.

Добавлено в закладки: 0

Развитие бизнеса зачастую требует дополнительных финансовых вложений. В случае недостатка собственных ресурсов многие компании обращаются к привлечению заемных средств.

Если в сделке в качестве займодателя принимает зарубежная организация, то возникает контролируемая задолженность (КЗ).

В этом случае отечественное предприятие производит учет прибыли в целях налогообложения, руководствуясь определенными принципами.

Контролируемая задолженность по займам, ее понятие и особенности регулируются законодательством РФ. В частности практическое значение имеет ст. No269 Налогового кодекса Российской Федерации (редакция 03.04.2017г.). Она определяет, что контролируемая задолженность перед иностранной организацией имеет место при выполнении ряда условий. Среди них:

Обязательство по займам возникает у отечественного предприятия перед зарубежной компанией, которой принадлежит не менее 1/5 уставного капитала заемщика.

Кредитные отношения возникли у заемщика перед российской компанией, официально признанной представителем зарубежного предприятия (аффилированным лицом).

Займодателем выступает любая компания, но поручитель – зарубежная фирма, имеющая не менее 1/5 уставного капитала предприятия-заемщика/аффилированное лицо.

Информация о порядке признания юридического лица аффилированным содержится в Законе РСФСР No948-1 «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках».

Расчёт процентной составляющей по контролируемым задолженностям производится по конкретным правилам. В соответствии с положением 2 пункта, 2 части 269 статьи налогового закона, расчёт максимальных процентных величин, причисляемых к расходам равен произведению начисленных сумм процентов и капитализационному коэффициенту.

Эти показатели рассчитываются на заключительные отчётные даты периодов отчёта. Расчёт осуществляется по следующей формуле:

Sпред = Sфакт % х Ккап, в которой:

Sпред – предельный показатель объёма процентов, причисляемых к расходам и уменьшающих налогооблагаемую основу;
Sфакт – объёмы начисляемых процентов;
Ккап – капитализационный коэффициент.

Капитализационный коэффициент также имеет расчётную формулу. Она выглядит следующим образом:

Ккап = 3 х (Скап / Дафф) / Нкз, в которой:

Нкз — объёмы неконтролируемых непогашенных долгов;
Скап – объёмы собственных активов должника;
Дафф – объёмы пая заграничной компании в уставном капитале должника.

Используя формулы вычисления контролируемых долгов, расчёт следует производить, не учитывая начисленные проценты, а суммы договоров, заключенных с одним заимодавцем, объединяются.

Проценты, которые были начислены, расходами признаются, но нормы, дающие задолженность признать долги контролируемыми отсутствуют. Так, статус долга порядок начисления в пределах бухгалтерского учёта не изменяет.

Таким образом, во избежание налоговых рисков, компании следует чётко определиться с позициями интерпретации законодательных норм, зафиксировав её налоговыми регистрами и нормами учётной политики компании. При сдаче отчётности следует прилагать и пояснения к отчётам, с подробным описанием ситуации на предприятии, со ссылками на нормы закона.

Контролируемая задолженность — новая версия

Данное вычисление выполняется не по нарастающему принципу в качестве результирующего, а рассчитывается последовательно за все отчетные промежутки времени.

Нет необходимости пересчитывать полученное процентное значение в новом отчетном промежутке в том случае, когда происходят правки в соотношении суммарного значения долга, который был не погашен, и суммарного значения капитала компании.

Расчет контролируемой задолженности не включает обязательства по налоговым сборам и налоговому кредитованию